追溯调整法

追溯调整法是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采取变更后的会计政策，并以此对财务报表有关项目执行调整的方法。采取追溯调整法时，将令计政策变更累积影响数调整列报前期最早期初留存收益，其余有关项目的期初余额和列报前期披露的其余比较报告也应该一并调整。依照《企业会计准则——会计政策、会计预期变更和会计差错更正》的规定，会计政策的变更采取追溯调整法，会计预期的变更采取将来适用法。但按财政部《股份有限公司会计制度相关会计处理困难补充规定》（下方简称《规定》）要求提取的四项减值准备一律视作会计政策变更，并予追溯调整。

步骤

追溯调整法在会计处理时有四个步骤：

1、计算确定会计政策变更的累积影响数

会计政策变更累积影响数，是指依照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。留存收益包含当年和以前年度的未分配利润和依照有关法律规定提取并累积的盈余公积。调整期初留存收益是指对期初未分配利润和盈余公积两个项目的调整。

2006年1月1号起施行的新《中华人民共和国公司法》 ，取消了提取法定公益金的规定。

2、执行有关的账务处理，马上总计影响数及有关项目记录到变更年度中。

3、调整会计报表有关项目

企业在会计政策变更当年，应该调整资产负债表年初留存收益，以及利润表上年数栏相关项目。

4、附注表明

调整基础困难

财政部《股份有限公司会计制度相关会计处理困难补充规定困难解答》（下方简称《解答》）之四清晰表示，因以前年度的存货和投资，有的已经消耗、卖出或收回，有的依然保留在有关的存货和投资账户内，为了便于计算和调整，在按《规定》执行追溯调整时，一律按1999年12月31号账面实存的存货和投资作为追溯调整的基础，已经消耗、卖出或收回的存货或投资不再追溯调整。

但《解答》仍未清晰对应收款项（包含应收账款和其余应收款）应以哪一年的报告作为追溯调整的基础。在这个困难上，应收款项与存货、投资对比有所不同。一般情形下，无论公司对坏账准备的计提继续沿用余额百分比法但更改计提比例，依旧改用账龄法，均应分别按历年底的应收款项余额，结合新的会计政策所规定的计提比例执行追溯调整。

最早阶段的含义

《解答》之六表示：“假使公司的子公司依照其母公司的要求实施《股份有限公司会计制度》的，其子公司也应依照补充规定的要求计提有关资产的损失准备，并采取追溯调整法。母公司在编制合并会计报表时，应追溯到对外供应比较会计报表的最早阶段……”。这里的“最早阶段”应如何理解？

此应就资产负债表和利润及利润分配表分别考虑。就编制1999年度会计报表来说，对资产负债表，“最早阶段”是指1999年年初，即应追溯调整到1998年年底数；对利润及利润分配表，一般项目的“最早阶段”是指1998年度，即应追溯调整一般项目的1998年初数，年初未分配利润项目是指1998年年初，即应追溯调整到1997年年底数。但受于上市公司年度数据中要披露前三年运营业绩及有关的业务指标，所以企业在编制年度数据时要追溯调整三年报告。

法则困难

有关会计政策变更的累积影响数所涉会计科目困难

当某项交易或事项变更会计政策时，依照《企业会计准则——会计政策、会计预期变更和会计差错更正》的要求，应该采取追溯调整法。在追溯调整法下，会计报表中的相对应的会计科目应执行调整，并应计算会计政策变更的累积影响数，调整期初未分配利润。所以，会计政策变更的累积影响数，除涉及直接对应的资产类备抵会计科目（如坏账准备、短时间投资跌价准备、存货变现损失准备、长期投资减值准备）外，对应科目一般涉及期初未分配利润和盈余公积。但在会计实务中尚有下方三种情形会涉及其余会计科目：

（一）股份制改组上市当年会计报表。有的企业追溯调整期正好是改组上市年份。股份制改组上市当年的会计报表，其所有者权益以净资产总额来反应，对此时累积影响数，一种看法觉得，应调整资本公积；另有看法觉得，应反应期初未分配利润红字。假使调减资本公积，则直接意味着主发起人股本不足位。此调整非折股导致，所以，宜作期初未分配利润红字反应较妥。

（二）合并会计报表。在合并会计报表中，因存在少数股东，依照同股同利的原则，追溯调整法必定会涉及到少数股东权益报表项目。

对这个困难，实务界认识尚不尽统一。有人觉得，对追溯调整总计影响数，不应由少数股东承受，而应全部由多数股东承受，如此，就不涉及少数股权权益报表项目。

（三）追溯调整期内存在上年处在开办期的子公司的合并会计报表。在纳入合并会计报表规模的子公司中，有的上年正处开办期，本年才正式运营，有的甚至实施非股份有限公司会计制度情形的，在采取追溯调整法时，因该子公司上年尚处开办期，无净利润可言，所以，此累积影响数应列为该子公司开办费，以与上年的财务情况维持统一。

有关非股份公司性质的企业集团在合并会计报表中，对已实施追溯调整的下属股份有限公司会计报表的处理困难

《解答》对采取追溯调整法时涉及的几种困难清晰了会计处理，但对下设股份有限公司实施非股份有限公司会计制度的企业集团，如何采取权益法及合并会计报表仍未提到。有关权益法，此种情形下，仍以子公司事实实施股份有限公司会计制度证实的净利润为核算基础。有关合并报表，困难有二：一是在集团公司编制合并会计报表时，对该股份有限公司要否按其母公司(集团)的会计政策从新厘定；二是假如要与母公司会计政策维持统一，如何调整会计报表？

依据财政部印发的《合并会计报表暂行规定》：“母公司应该统一母公司和子公司所采取的会计政策，使子公司采取的会计政策与母公司维持统一。当子公司所采取的会计政策与母公司不统一时，母公司应该依照母公司自身规定的会计政策对子公司会计报表执行必要的调整。”只有当子公司与母公司所规定的会计政策差异不大，对财务情况和运营成果的影响不大时，母公司才可直接利用该会计报表编制合并会计报表。这表明了我国对合并会计报表的要求：讲究可比性原则与重要性原则。股份有限公司采取追溯调整法，一般来看，对财务情况和运营成果均会造成较大的影响，有时甚至或许会让会计报表有截然相反的结果。所以，在此种情形下，股份有限公司会计报表在被并入实施非股份有限公司会计制度的企业集团时，应按集团公司会计政策从新厘定调整。

股份有限公司的会计政策的调整方法

在合并工作底稿中，应将下属的股份有限公司的原追溯调整会计处理给予冲回，再给予合并，即执行“反追溯”。仍有一种做法，就是集团公司改按《股份有限公司会计制度》执行核算，如此就不存在“反追溯”的困难了。由于依据现行会计制度规定，非股份有限公司的企业集团，也可以实施《股份有限公司会计制度》。

参考资料