房地产开发经营业务企业所得税处理办法

国家税务总局有关印发《房地产开发运营业务企业所得税处理办法》的通知

国税发〔2009〕31号

各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局：

为了增强从事房地产开发运营企业的企业所得税征收管理，规范从事房地产开发运营业务企业的纳税举动，依据《中华人民共和国企业所得税法》及其实行条例、《中华人民共和国税收征收管理法》及其实行细则等相关税收法律、行政法规的规定，结合房地产开发运营业务的特点，国家税务总局策划了《房地产开发运营业务企业所得税处理办法》，现印发给你们，请遵照实施。

国家税务总局

二○○九年三月六日第一章 总则?

第一条 依据《中华人民共和国企业所得税法》及其实行条例、《中华人民共和国税收征收管理法》及其实行细则等相关税收法律、行政法规的规定，策划本办法。

第二条 本办法适用于中国国内从事房地产开发运营业务的企业（下方简称企业）。

第三条 企业房地产开发运营业务包含土地的开发，建造、销售住宅、商业用房以及其余建筑物、附着物、配套设施等开发产品。除土地开发之外，其余开发产品符合下列条件之一的，应看为已经完工：

（一） 开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。

（二） 开发产品已开始投入运用。?

（三） 开发产品已获得了初始产权证明。

第四条 企业显现《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条规定的情形，税务机关可对其以往应缴的企业所得税按核定征收方式执行征收管理，并逐渐规范，同期按《中华人民共和国税收征收管理法》等税收法律、行政法规的规定执行处理，但不得事先确定企业的所得税按核定征收方式执行征收、管理。第二章 收入的税务处理

第五条 开发产品销售收入的规模为销售开发产品过程中获得的全部价款，包含现金、现金等价物及其余经济利益。企业代相关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的，应按规定全部证实为销售收入；未纳入开发产品价内并由企业之外的其余收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项执行管理。

第六条 企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所获得的收入，应证实为销售收入的达到，具体按下方规定证实：

（一）采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于事实收讫价款或获得索取价款凭据（权利）之日，证实收入的达到。

（二）采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日证实收入的达到。付款方提早付款的，在事实付款日证实收入的达到。?

（三）采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于事实收到日证实收入的达到，余款在银行按揭贷款办理转账之日证实收入的达到。?

（四）采取委托方式销售开发产品的，应按下方原则证实收入的达到：?

1.采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日证实收入的达到。?

2.采取视同买断方式委托销售开发产品的，属于企业与买入方签订销售合同或协议，或企业、受托方、买入方三方共同签订销售合同或协议的，假使销售合同或协议中约定的单价好于买断价格，则应按销售合同或协议中约定的单价计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日证实收入的达到；假使属于前两种情形中销售合同或协议中约定的单价差于买断价格，以及属于受托方与买入方签订销售合同或协议的，则应按买断价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日证实收入的达到。?

3.采取基价（保底价）并实施超基价双方分成方式委托销售开发产品的，属于由企业与买入方签订销售合同或协议，或企业、受托方、买入方三方共同签订销售合同或协议的，假使销售合同或协议中约定的单价好于基价，则应按销售合同或协议中约定的单价计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日证实收入的达到，企业按规定支付受托方的分成额，不得直接从销售收入中减除；假使销售合同或协议约定的单价差于基价的，则应按基价计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日证实收入的达到。属于由受托方与买入方直接签订销售合同的，则应按基价加之按规定获得的分成额于收到受托方已销开发产品清单之日证实收入的达到。?

4.采取包销方式委托销售开发产品的，包销期内可依据包销合同的相关约定，参照上述1到3项规定证实收入的达到；包销期满后仍未卖出的开发产品，企业应依据包销合同或协议约定的价款和付款方式证实收入的达到。?

第七条 企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资者、抵偿债务、换取其余企事业单位和个人的非货币性资产等举动，应视同销售，于开发产品所有权或运用权转移，或于事实获得利益权利时证实收入（或利润）的达到。证实收入（或利润）的方法和顺序为：?

（一）按本企业最近或本年度近期月份同类开发产品市场销售价格确定；?

（二）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；?

（三）按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得差于15%，具体比例由主管税务机关确定。

第八条 企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定执行确定：

（一）开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得差于15％。?

（二）开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得差于10%。

（三）开发项目位于其余地区的，不得差于5%。

（四）属于经济适用房、限价房和危改房的，不得差于3%。

第九条 企业销售未完工开发产品获得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算在此之前销售收入的事实毛利额，同期将其事实毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其余项目合并计算的应纳税所得额。

在年度纳税申报时，企业须出具对该项开发产品事实毛利额与预计毛利额之间差异调整情形的数据以及税务机关需要的其余有关资料。

第十条 企业新建的开发产品在仍未完工或办理房地产初始登记、获得产权证前，与承租人签订租赁预约协议的，自开发产品交付承租人运用之日起，出租方获得的预租价款按租金证实收入的达到。第三章 成本、费用扣除的税务处理

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第十一条 企业在执行成本、费用的核算与扣除时，务必按规定区分阶段费用和开发产品计税成本、已销开发产品计税成本与未销开发产品计税成本。

第十二条 企业发生的阶段费用、已销开发产品计税成本、运营税金及附加、土地升值税准予当期按规定扣除。

第十三条 开发产品计税成本的核算应按第四章的规定执行处理。

第十四条 已销开发产品的计税成本，按当期已达到销售的可售面积和可售面积单位工程成本证实。可售面积单位工程成本和已销开发产品的计税成本按下列公式计算确定：?

可售面积单位工程成本=成本对象总成本÷成本对象总可售面积?

已销开发产品的计税成本=已达到销售的可售面积×可售面积单位工程成本?

第十五条 企业对仍未卖出的已完工开发产品和依照相关法律、法规或合同规定对已售开发产品（包含共用部位、共用设施设备）执行日常维护、保养、修理等事实发生的维修费用，准予在当期据实扣除。?

第十六条 企业将已计入销售收入的共用部位、共用设施设备维修基金按规定移交给相关部门、单位的，应于移交时扣除。

第十七条 企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施，按下方规定执行处理：?

（一）属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其看为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的相关规定执行处理。

（二）属于营利性的，或产权归企业所有的，或未清晰产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其余单位的，应该单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产执行处理外，其余一律按建造开发产品执行处理。?

第十八条 企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施应单独核算成本，其中，由企业与国家相关业务管理部门、单位合资建设，完工后有偿移交的，国家相关业务管理部门、单位予以的经济弥补可直接抵扣该项目的建产生本，抵扣后的差额应调整当期应纳税所得额。?

第十九条 企业采取银行按揭方式销售开发产品的，凡约定企业为买入方的按揭贷款供应担保的，其销售开发产品时向银行供应的保证金（担保金）不得从销售收入中减除，也不得作为费用在当期税前扣除，但事实发生损失时可据实扣除。

第二十条 企业委托国外机构销售开发产品的，其支付国外机构的销售费用（含佣金或手续费）不胜过委托销售收入10%的部分，准予据实扣除。

第二十一条企业的利息开支按下方规定执行处理：?

（一）企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，可按企业会计准则的规定执行归集和分配，其中属于财务费用性质的借款费用，可直接在税前扣除。

（二）企业集团或其成员企业统一贯金融机构借款分摊集团内部其余成员企业运用的，借入方凡能出具从金融机构获得借款的证明文件，可以在运用借款的企业间合理的分摊利息费用，运用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。?

第二十二条企业因国家无偿收回土地运用权而形成的损失，可作为财产损失按相关规定在税前扣除。?

第二十三条 企业开发产品（以成本对象为计量单位）整体报废或毁损，其净损失按相关规定审核证实后准予在税前扣除。

第二十四条 企业开发产品转为自用的，其事实运用时间总计未胜过12个月又销售的，不得在税前扣除折旧费用。第四章 计税成本的核算

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第二十五条 计税成本是指企业在开发、建造开发产品（包含固定资产，下同）过程中所发生的依照税收规定执行核算与计量的应归入某项成本对象的各类费用。

第二十六条 成本对象是指为归集和分配开发产品开发、建造过程中的各类耗费而确定的费用承受项目。计税成本对象的确定原则如下：

（一）可否销售原则。开发产品能够对外运营销售的，应作为独立的计税成本对象执行成本核算；不能对外运营销售的，可先作为过渡性成本对象执行归集，然后再将其有关成本摊入能够对外运营销售的成本对象。

（二）分类归集原则。对同一开发地点、竣工时间相近、产品结构类型没有显著差异的群体开发的项目，可作为一个成本对象执行核算。

（三）功能区分原则。开发项目某构成部分相对独立，且具有不同运用功能时，可以作为独立的成本对象执行核算。

（四）定价差异原则。开发产品因其产品类型或功能不同等而致使其预期售价存在较大差异的，应分别作为成本对象执行核算。

（五）成本差异原则。开发产品因建筑上存在显著差异或许致使其建产生本显现较大差异的，要分别作为成本对象执行核算。

（六）权益区分原则。开发项目属于受托代建的或多方合作开发的，应结合上述原则分别划分成本对象执行核算。

成本对象由企业在开工以前合理确定，并报主管税务机关备案。成本对象一经确定，不能随意更改或相互混淆，如确需更改成本对象的，应征得主管税务机关答应。

第二十七条 开发产品计税成本开支的内容如下：

（一）土地征用费及拆迁弥补费。指为获得土地开发运用权（或开发权）而发生的各类费用，首要包含土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地运用费、土地闲置费、土地变更用途和超面积补交的地价及有关税费、拆迁弥补开支、安置及动迁开支、回迁房建造开支、农作物弥补费、危房弥补费等。

（二）前期工程费。指项目开发前期发生的水文地质勘察、测绘、规划、设计、可行性研究、筹建、场地通平等前期费用。

（三）建筑安装工程费。指开发项目开发过程中发生的各类建筑安装费用。首要包含开发项目建筑工程费和开发项目安装工程费等。

（四）基建费。指开发项目在开发过程中所发生的各类基础设施开支，首要包含开发项目内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明等社区管网工程费和环境卫生、园林绿化等园林环境工程费。

（五）公共配套设施费：指开发项目内发生的、独立的、非营利性的，且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施开支。

（六）开发间接费。指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性开支。首要包含管理人士薪资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费等。

第二十八条 企业计税成本核算的一般程序如下：

（一）对当期事实发生的各类开支，按其性质、经济用途及发生的地点、时间区执行整理、归类，并将其区分为应计入成本对象的成本和应在当期税前扣除的阶段费用。同期还应按规定对在相关预提费用和待摊费用执行计量与证实。

（二）对应计入成本对象中的各类事实开支、预提费用、待摊费用等合理的划分为直接成本、间接成本和共同成本， 并按规定将其合理的归集、分配至已完工成本对象、在建成本对象和未建成本对象。

（三）对期前已完工成本对象应负担的成本费用按已销开发产品、未销开发产品和固定资产执行分配，其中应由已销开发产品负担的部分，在当期纳税申报时执行扣除，未销开发产品应负担的成本费用待其事实销售时再予扣除。

（四）对本期已完工成本对象分类为开发产品和固定资产并对其计税成本执行结算。其中属于开发产品的，应按可售面积计算其单位工程成本，据此再计算已销开发产品计税成本和未销开发产品计税成本。对本期已销开发产品的计税成本，准予在当期扣除，未销开发产品计税成本待其事实销售时再予扣除。

（五）对本期未完工和仍未建造的成本对象应该负担的成本费用，应按分别建立明细台帐，待开发产品完工后再予结算。

第二十九条 企业开发、建造的开发产品应按制产生本法执行计量与核算。其中，应计入开发产品成本中的费用属于直接成本和能够分清成本对象的间接成本，直接计入成本对象，共同成本和不能分清负担对象的间接成本，应按受益的原则和配比的原则分配至各成本对象，具体分配方法可按下方规定选择其一：

（一）占地面积法。指按已动工开发成本对象占地面积占开发用地总面积的比例执行分配。

1.一次性开发的，按某一成本对象占地面积占全部成本对象占地总面积的比例执行分配。

2.分期开发的，首先按本期全部成本对象占地面积占开发用地总面积的比例执行分配，然后再按某一成本对象占地面积占期内全部成本对象占地总面积的比例执行分配。

期内全部成本对象应负担的占地面积为期内开发用地占地面积减除应由各期成本对象共同负担的占地面积。

（二）建筑面积法。指按已动工开发成本对象建筑面积占开发用地总建筑面积的比例执行分配。

1.一次性开发的，按某一成本对象建筑面积占全部成本对象建筑面积的比例执行分配。

2.分期开发的，首先按期内成本对象建筑面积占开发用地计划建筑面积的比例执行分配，然后再按某一成本对象建筑面积占期内成本对象总建筑面积的比例执行分配。

（三）直接成本法。指按期内某一成本对象的直接开发成本占期内全部成本对象直接开发成本的比例执行分配。

（四）预算造价法。指按期内某一成本对象预算造价占期内全部成本对象预算造价的比例执行分配。

第三十条 企业下列成本应按下方方法执行分配：

（一）土地成本，一般按占地面积法执行分配。假使确需结合其余方法执行分配的，应商税务机关答应。

土地开发同期连结房地产开发的，属于一次性获得土地分期开发房地产的情形，其土地开发成本经商税务机关答应后可先按土地整体预算成本执行分配，待土地整体开发完毕再行调整。

（二）单独作为过渡性成本对象核算的公共配套设施开发成本，应按建筑面积法执行分配。

（三）借款费用属于不同成本对象共同负担的，按直接成本法或按预算造价法执行分配。

（四）其余成本项目的分配法由企业自行确定。

第三十一条 企业以非货币交易方式获得土地运用权的，应按下列规定确定其成本：

（一）企业、单位以换取开发产品为目的，将土地运用权投资企业的，按下列规定执行处理：

1.换取的开发产品如为该项土地开发、建造的，接受投资的企业在接受土地运用权时暂不证实其成本，待第一次分出开发产品时，再按应分出开发产品（包含第一次分出的和以后应分出的）的市场公允价值和土地运用权转移过程中应支付的有关税费计算证实该项土地运用权的成本。如涉及补价，土地运用权的获得成本还应加之应支付的补价款或减除应收到的补价款。

2.换取的开发产品如为其余土地开发、建造的，接受投资的企业在投资交易发生时，按应付出开发产品市场公允价值和土地运用权转移过程中应支付的有关税费计算证实该项土地运用权的成本。如涉及补价，土地运用权的获得成本还应加之应支付的补价款或减除应收到的补价款。

（二）企业、单位以股权的形式，将土地运用权投资企业的，接受投资的企业应在投资交易发生时，按该项土地运用权的市场公允价值和土地运用权转移过程中应支付的有关税费计算证实该项土地运用权的获得成本。如涉及补价，土地运用权的获得成本还应加之应支付的补价款或减除应收到的补价款。

第三十二条 除下方几项预提（应付）费用外，计税成本均应为事实发生的成本。

（一）出包工程未最终办理结算而未获得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得胜过合同总金额的10%。

（二）公共配套设施仍未建造或仍未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施务必符合已在售房合同、协议或广告、模型中清晰允诺建造且不可撤消，或依照法律法规规定务必配套建造的条件。

（三）应向政府上交但仍未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承受的物业管理基金、公建维修基金或其余专项基金。

第三十三条 企业单独建造的停车场所，应作为成本对象单独核算。利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施执行处理。

第三十四条 企业在结算计税成本时其事实发生的开支应该获得但未获得合法凭据的，不得计入计税成本，待事实获得合法凭据时，再按规定计入计税成本。

第三十五条 开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得落后。凡已完工开发产品在完工年度未按规定结算计税成本，主管税务机关有权确定或核定其计税成本，据此执行纳税调整，并按《中华人民共和国税收征收管理法》的相关规定对其执行处理。第五章 特定事项的税务处理

第三十六条 企业以本企业为主体联合其余企业、单位、个人合作或合资开发房地产项目，且该项目未成立独立法人公司的，按下列规定执行处理：?

（一）凡开发合同或协议中约定向投资各方（即合作、合资方，下同）分配开发产品的，企业在第一次分配开发产品时，如该项目已经结算计税成本，其应分配给投资方开发产品的计税成本与其投资额之间的差额计入当期应纳税所得额；如未结算计税成本，则将投资方的投资额视同销售收入执行有关的税务处理。?

（二）凡开发合同或协议中约定分配项目利润的，应按下方规定执行处理：?

1. 企业应将该项目形成的运营利润额并入当期应纳税所得额统一申报缴纳企业所得税，不得在税前分配该项目的利润。同期不能因接受投资方投资额而在成本中摊销或在税前扣除有关的利息开支。?

2.投资方获得该项目的运营利润应视同股息、红利执行有关的税务处理。?

第三十七条 企业以换取开发产品为目的，将土地运用权投资其余企业房地产开发项目的，按下方规定执行处理：

企业应在第一次获得开发产品时，将其分解为转让土地运用权和买入开发产品两项经济业务执行所得税处理，并按应从该项目获得的开发产品（包含第一次获得的和以后应获得的）的市场公允价值计算证实土地运用权转让所得或损失。第六章 附则?

第三十八条 从事房地产开发运营业务的外商投资企业在2007年12月31号前存有销售未完工开发产品获得的收入，至该项开发产品完工后，一律按本办法第九条规定的办法执行税务处理。

第三十九条 本通知从2008年1月1号起实施。