抵免限额

抵免限额的计算

除国务院财政、税务主管部门另有规定外，抵免限额应该分国（地区）不分项计算，计算公式如下：

抵免限额＝中国国内、国外所得依照企业所得税法和实行条例的规定计算的应纳税总额×来因为某国（地区）的应纳税所得额÷中国国内、国外应纳税所得总额。

超限额年度结转计算

各国税法不同

超限额部分在当年度不能得以抵免。那么，对于不同纳税年度之间超限额与不足限额能否可以相互抵充，进而使超限额部分在其余年度中也能得以抵免，会直接影响到纳税人的利益。对此，各国税法的规定不尽统一。

美国规定

美国《国内收入法典》规定，纳税人在某一纳税年度已纳外国税收如胜过当年抵免限额，其超限额部分可向前转2年、向后转5年，在与类抵免限额内抵免。比如，美国某公司设在国外的分公司1990年已在当地缴纳外国政府所得税额25000美元，国内抵免限额仅为15000美元，当年超限额不能抵免的部分为10000美元。如该公司1989年曾显现不足限额10000美元，1990年的超限额部分经前结转后公司可退还1989年因不足限额而补征的 10000美元；如该公司在以后的1994年显现了不足限额10000美元，1990年的超限额部分经结转后可少补征10000美元。

日本规定

日本所得税法也规定，跨国纳税人当年已纳外国税收的超限额部分可向后转5年内结转，在与一外国抵免限额内抵免。

其余国家规定

也有很多国家规定，抵免限额的有效期限不得胜过一个纳税年度，纳税人当年已纳外国税收只能在本年度内计算的抵免限额内抵免，超限额部分不得向其余税收年度结转。其解释是，抵免法首要是处理国际双重征税的困难，而超限额部分自身不存在双重税收困难，进而也不存在任何需要抵免的困难。

中国税法的变革

1981年规定

财政部1981年6月2号（81）财税字第185号文曾对我国个人所得税纳税义务人在外国缴纳税收后的 我们各类税率将逐渐迈向规范

1994年修订

1994年1月28号，国务院公布的《中华人民共和国个人所得税法实行条例》第三十二条规定，居民个人来因为中国国外某一国（或地区）的所得已在该国（或地区）缴纳的个人所得税税额，假使胜过来因为该国（或地区）所得的税额抵免限额，其胜过部分不得在本纳税年度的应纳税额中抵免，但是值得在以后纳税年度来因为该国（或地区）所得的税额抵免限额有余额时补扣，期限不得胜过5年。

举例表明

某居民个人来因为中国国外A国的年薪资、薪金收入折合人民币120000元，已在A国缴纳了所得税，折合人民币10000元。现依照我国个人所得税法计算其税额抵免限额如下： 国外薪资、薪金应纳税额 = 【（120000+12-4000）×20%-375】×12=9900（元） 从上述公式的计算可知，来因为A国所得的税额抵免限额为9900元。 从上例中可以看出，该纳税人在A国事实缴纳的所得税，胜过了可以在中国抵免的限额，其差额为100元，不得抵免。假使第二年情形发生了改变，该居民个人来因为A国的所得事实缴纳的所得税折合人民币9000元，而在中国依照规定计算出的税额抵免限额为人民币9200元，除了可以抵免本年度在A国缴纳的税额9000元以外，还可以补抵扣上年度没有得到抵免的100元。补扣之后，仍有差于限额的差额100元，即: 9200 - (9000 + 100) = 100 元，该差额即为应在中国缴纳的个人所得税税额。 《中华人民共和国企业所得税暂行条例实行细则》第四十一条和《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实行细则》第八十五条都有同样的规定，即纳税人就来因为国外的所得，在国外事实缴纳的所得税税款胜过抵扣限额的，其胜过部分不得作为税额扣除。此项末得到扣除的税额，也不得列为费用开支，但可以用以后年度的税额扣除不胜过限额的余额补扣，补扣期最长不得胜过5年。依据上述规定，可以觉得我国上述税法条款的立法意图是激励我国纳税人迈出国门赴海外投资，拓宽运营领域。 综上所述，各国在本国的涉外税法中都单方面为避免国际双重征税策划了特别的条款，进而为国际经济合作、跨国纳税人的跨国运营活动创造了不错的税务环境。但是，我们也目睹，世界各国的税制千差万别，国家与国家之间的经济利益关系错综复杂，这就需要建立一个规范的国际协调机制来协调各国的税收分配和税务合作关系。

激励国外投资

今后税收服务着重工作

企业国外投资的重要保障

王力表明，国税总局将更深一步完善税收政策，这是激励和规范我国企业国外投资的重要保障。王力表露，结合新的企业所得税法的实行，有关间接抵免的具体操作办法正在积极制订中，以便使国外投资的企业能够赶紧地享受税法规定的间接抵免优惠。

间接抵免

王力介绍说，间接抵免即我国的居民企业从其直接或间接控制的外国企业分得的，来因为中国国外的股息、红利等权益性投资所得，外国企业在国外事实缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免的国外所得税税额，在税法规定的限额内抵免。对于国外所得的证实，税务总局正在会同相关部门制订新的国外所得既征所得税办法，争取赶紧出台。 王力说，除了所得税以外，还要更深一步完善企业国外投资运输设备的出口退税政策，针对不同类型的企业充分考虑其对外投资的特点，改进政策支持方式，加大政策支持强度，规范管理程序，促进企业对外投资的顺遂开展。

综合抵免限额

计算公式

“分国抵免限额”的对称。抵免限额的一种计算方法。在多国直接抵免条件下，居住国政府允许其居民纳税人将全部外国来源所得，不分国别总览在一起，统一计算抵免限额的方法。其计算公式如下：

综合抵免限额=来自居住国和非居住国全部应税所得×居住国所得税率×来自非居住国全部应税所得÷来自居住国和非居住国全部应税所得

在居住国所得税税率为比例税率的情形下，上述公式可简化为：

综合抵免限额=来自所有非居住国全部应税所得×居住国所得税率

综合抵免限额盈亏互抵

综合抵免限额的计算方法比较简便。按上述公式计算出纳税人所有来自外国所得的税收抵免限额，与其在国外缴纳的全部所得税额执行比较，确定允许抵免额，在向居住国缴纳的税额中抵扣。综合抵免限额在不同条件下对跨国纳税人和居住国利益有不同的影响。当跨国纳税人在国外运营广泛盈利且各外国税率高低不等时，采取综合抵免限额对纳税人有利。由于该种方法把来因为不同国家的所得总览计算，使高税率国显现的超限额与低税率国显现的不足限额互相冲抵，可以增长纳税人得到抵免的税额。但假使跨国纳税人对外投资所在国全是高税国或全是低税国，则各国同期发生超限额或不足限额，就不会显现超限额和不足限额的互相冲抵。所以当跨国纳税人国外运营活动盈亏并存时，即在有些国家盈利。在有些国家亏损，采取综合抵免限额，因盈亏互抵，计算抵免限额的基数降低，抵免限额变小，这对跨国纳税人不利，但对居住国是有利的。受于综合抵免限额能给本国居民导致适当的税收优惠，所以常被一部分资本过剩的国家作为激励对外投资的一种手段。

抵免限额问答

问：企业2005年买入的符合条件的国产设备，当年未抵完，2006年的抵免限额，应是依照2006年与2005年对比依旧依照2006年与2004年对比新添的企业所得税税额来确定？

昆山国税局答复：依据苏地税发[2000]038号文件及财税字[1999]290号文件规定：以查账征收方式缴纳企业所得税的内资企业和组织，在我国国内投资于符合国家产业政策的技术改造项目，其项目所需国产设备投资的40%可从企业技术改造项目设备购置当年比前一年新添的企业所得税中抵免。

企业每一年度投资抵免的企业所得税税额，不得胜过该企业当年比设备购置前一年新添的企业所得税税额。假使当年新添的企业所得税税额不足抵免时，未予抵免的投资额，可用以后年度企业比设备购置前一年新添的企业所得税税额保持抵免，但抵免的期限最长不得胜过五年。

所以，应以2006年与2004年对比新添的税额，作为2006年可抵免的限额。

企业国外投资抵免新规

原《企业所得税法》规定，纳税人来因为中国国外的所得，应依法在我国缴纳企业所得税，但已在国外缴纳的所得税税款，在我国总览缴纳所得税时从应纳税额中扣除，扣除额不能胜过国外所得依照我国税法规定计算的应纳税额，即一般所说的“限额抵免”法。在保留原有政策的基础上，新《中华人民共和国企业所得税法》（下方简称“新税法”）及《中华人民共和国企业所得税法实行条例》（下方简称〈实行条例〉）增长了间接抵免法。现将相关企业国外投资所得税抵免政策分析如下。

原“限额抵免”政策

我国现行税法对企业“迈出去”予以了适度支持，根据“公平”和“中性”的所得税原则对企业国外所得已纳税款做出了“限额抵免”的配套规定。这些规定首要有《中华人民共和国企业所得税暂行条例》（下方简称〈企业所得税暂行条例〉）、《国外所得计征所得税暂行办法》（财税[1997]116号）等。《中华人民共和国企业所得税暂行条例实行细则》（下方简称〈企业所得税实行细则〉）第三十九至第四十一条分别对“国外缴纳的所得税税款”、“扣除限额的基本计算方法”、“扣除限额应该分国(地区)不分项计算的原则”和“胜过扣除限额的可以缓期五年补扣”等基本事项均做出了细化规定，具体如下：

《企业所得税实行细则》第三十九条规定：“条例第12条所称已在国外缴纳的所得税税款，是指纳税人来因为中国国外的所得，在国外事实缴纳的所得税税款。不包含减免税或纳税后又得到弥补以及由他人代为承受的税款。但中外双方已签订避免双重征税协定的，按协定的规定实施”。第四十条规定：“条例第12条所称国外所得依本条例规定计算的应纳税额，是指纳税人的国外所得，依照条例及本细则的相关规定，扣除为获得该项所得摊计的成本、费用以及损失，得出应纳税所得额，据以计算的应纳税额。该应纳税额即为扣除限额，应该分国（地区）不分项计算。其计算公式如下：国外所得税税款扣除限额＝国内、国外所得按税法计算的应纳税总额×（来因为某外国的所得÷国内、国外所得总额）”。第四十一条规定：“纳税人来因为国外所得在国外事实缴纳的税款，差于依照前条规定计算的扣除限额，可以从应纳税额中按实扣除；胜过扣除限额的，其胜过部分不得在本年度的应纳税额中扣除，也不得列为费用开支，但可用以后年度税额扣除的余额补扣，补扣期限最长不得胜过5年。”

对于如何实施上述规定，《国外所得计征所得税暂行办法》规定如下：

（1）将国外所得区分为企业设立全资国外机构的国外所得和企业未设立全资国外机构获得的国外投资所得，同期规定国外事实发生的成本、费用，是指我国财务会计制度允许列支的成本、费用。

（2）企业国外业务之间的盈亏可以互相弥补，但企业国内外之间的盈亏不得相互弥补。

（3）国外已缴纳所得税税款可以采取分国不分项抵扣方法或统一按16.5%的比例定率抵扣的方法，抵扣方法一经确定，不得任意更改。

（4）纳税人国外投资、运营活动按所在国（地区）税法规定或政府规定得到的减免所得税，应区分不同情形按下列办法处理：

①纳税人在同我国政府缔结避免双重征税协定的国家，按所在国税法及政府规定得到的所得税减免税，可由纳税人供应相关证明，经税务机关审核后，视同已缴所得税执行抵免； ②对外经济合作企业承揽中国政府援外项目、当地国家（地区）的政府项目、世界银行等世界性经济组织的援建项目和我国政府驻外使、领馆项目，获当地国家（地区）政府减免所得税的，可由纳税人供应相关证明，经税务机关审核后，视同已缴所得税执行抵免。

需要注意的是，对于不能供应国外完税凭证的某些内资企业，经主管税务机关准许，也可以采取“定率抵扣”的方法，不区分免税或非免税项目，统一按国外应纳税所得额16.5%的比率计算抵扣税额。

（5）纳税人在国外遇有风、火、水、震等严重自然灾害，损失较大，继续保持投资、运营活动确有问题的，应获得中国政府驻当地使、领馆等驻外机构的证明后，按现行规定报经税务机关准许，依照《企业所得税暂行条例》和《企业所得税实行细则》的相关规定，其国外所得予以一年减征或免征所得税的照顾；纳税人举行的国外企业或其余投资活动（如工程承包、劳务承包等），受于所在国（地区）发生战争或政治动乱等不可抗拒的客观原因产生较大损失的，可比照前款规定办理。

新税法第一次引入间接抵免法

新税法规定，居民企业应该就其来因为中国国内、国外的所得缴纳企业所得税；非居民企业在中国国内设立机构、场所的，应该就其所设机构、场所获得的来因为中国国内的所得，以及发生在中国国外但与其所设机构、场所有事实联系的所得，缴纳企业所得税。

新税法第二十三条规定，企业获得的下列所得已在国外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依照本法规定计算的应纳税额；胜过抵免限额的部分，可在以后五个纳税年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额执行抵补：

（1）居民企业来因为中国国外的应税所得；

（2）非居民企业在中国国内设立机构、场所，获得发生在中国国外但与该机构、场所有事实联系的应税所得。

新税法第二十四条规定，居民企业从其直接或间接控制的外国企业分得的来因为中国国外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在国外事实缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可作为该居民企业的可抵免国外所得税税额，在本法第二十三条规定的抵免限额内抵免。新税法保留了原税法对国外所得直接负担的所得税予以抵免的方法，又引入了对股息、红利间接负担的所得税予以抵免，即间接抵免法。

另外，新税法第十四条规定，企业对外投资阶段，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除；第十七条规定，企业在总览计算缴纳企业所得税时，其国外运营机构的亏损不得抵减国内运营机构的盈利；第十八条规定，企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得胜过五年；第十九条规定，非居民企业获得本法第三条第三款规定的所得，依照下列方法计算其应纳税所得额：

（1）股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权运用费所得，以收入全额为应纳税所得额；

（2）转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额；

（3）其余所得，参照前两项规定的方法计算应纳税所得额。

《实行条例》完善激励企业国外投资政策

（一）对有关概念执行了清晰。《实行条例》规定，已在国外缴纳的所得税税额是指企业来因为中国国外的所得依照中国国外税收法律以及有关规定应该缴纳并已事实缴纳的企业所得税性质的税款。抵免限额是指企业来因为中国国外的所得，依照企业所得税法和本条例的规定计算的应纳税额。五个年度是指从企业获得的来因为中国国外的所得，已在中国国外缴纳的企业所得税性质的税额胜过抵免限额的当年的次年起接连五个纳税年度。

（二）限额抵免计算公式表述有改变。《实行条例》规定，除国务院、财政部、税务主管部门另有规定外，该抵免限额应该分国（地区）不分项计算，计算公式如下：抵免限额＝中国国内、国外所得依照企业所得税法和本条例的规定计算的应纳税总额×来因为某国（地区）的应纳税所得额÷中国国内、国外应纳税所得总额。

（三）直接、间接控制注意20%控股比例。《实行条例》规定，直接控制是指居民企业直接持有外国企业20%以上股份。间接控制是指居民企业以间接持股方式持有外国企业20%以上股份，具体认定办法由国务院、财政部、税务主管部门另行策划。

需要注意的是，依据《国家税务总局有关企业所得税汇算清缴纳税申报鉴证业务准则（试行）的通知》（国税发［2007］10号）的规定，执行国外所得税抵扣须通过下方审核：

1、获取国外所得税抵扣和计算明细表，并与企业所得税纳税申报表等账表核对统一；

2、审核企业国外收入总额能否依照税收规定的规模和标准扣除国外发生的成本、费用，计算的国外所得、国外免税所得及国外应纳税所得额金额能否符合相关税收规定；

3、审核并证实企业本年度国外所得税扣除限额和抵扣金额能否符合相关税收规定，计算的金额能否精准。